- 相關推薦
房地產企業主要稅種預征、清算環節計稅依據比較分析
全面營改增后，由于增值稅價外稅的特點，房地產企業的增值稅、土地增值稅、企業所得稅在預征和清算環節的計稅依據發生變化;同時，房地產企業如果通過出讓方式獲得土地使用權，由于土地所有者出讓土地使用權免征增值稅，房地產企業不能獲得增值稅進項發票，但可以通過差額方式繳納增值稅;同樣，土地增值稅方面對出讓方式取得的土地使用權也有特殊考慮，所以導致主要稅種計稅依據與營改增前發生變化、不同稅種的計稅依據也有可能不同。下面是yjbys小編為大家帶來的房地產企業主要稅種預征、清算環節計稅依據比較分析，歡迎閱讀。
一、增值稅
1、預征環節
《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》(總局公告[2016]18號)第十一條規定：增值稅預征時應預繳稅款按照以下公式計算：應預繳稅款=預收款÷(1+適用稅率或征收率)×3%。適用一般計稅方法計稅的，按照11%的適用稅率計算;適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。
因此，預征環節預繳增值稅的計稅依據為：預收款÷(1+適用稅率或征收率)。
2、清算環節
《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》(總局公告[2016]18號)第四條規定：增值稅計稅銷售額=(全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款)/(1+11%)。
需要注意的是，當期允許扣除的土地價款特指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款。
因此，清算環節增值稅銷項稅額的計稅依據為：(全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款)/(1+11%)。
一般計稅方法的房地產納稅人：
應納增值稅=銷項稅額-進項稅額-已預繳稅款
=當期銷售額×11%-進項稅額-已預繳稅款
=(全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款)÷(1+11%)×11%-進項稅額-已預繳稅款
二、土地增值稅
1、預征環節
《國家稅務總局關于營改增后土地增值稅若干征管規定的公告》(公告[2016]70號)第一條規定：營改增后，納稅人轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅。適用增值稅一般計稅方法的納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅銷項稅額。為方便納稅人，簡化土地增值稅預征稅款計算，房地產開發企業采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目的，可按照以下方法計算土地增值稅預征計征依據：
土地增值稅預征的計征依據=預收款-應預繳增值稅稅款。
即：土地增值稅預征依據=預收款-[預收款÷(1+適用稅率或征收率)×3%]
2、清算環節
《財政部、國家稅務總局關于營改增后契稅、房產稅、土地增值稅、個人所得稅計稅依據問題的通知》(財稅[2016]43號)第三條：土地增值稅納稅人轉讓房地產取得的收入為不含增值稅收入。《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》等規定的土地增值稅扣除項目涉及的增值稅進項稅額，允許在銷項稅額中計算抵扣的，不計入扣除項目，不允許在銷項稅額中計算抵扣的，可以計入扣除項目。
分析：如果房地產企業支付的土地價款取得了增值稅專用發票，則土地增值稅扣除項目中的土地價款為不含增值稅的金額，土地增值稅清算時的計稅收入的公式為：計稅收入=全部價款和價外費用/(1+11%)
如果房地產企業通過出讓方式取得土地使用權，由于土地所有者出讓土地使用權方式取得土地價款屬于免征增值稅項目，其按地價款計算扣減的銷項稅額并不屬于財稅[2016]43號文規定的不計入土地增值稅扣除項目的允許抵扣的增值稅進項稅額，不能從土地成本中剔除，而應作為土地增值稅計稅收入，因此，土地增值稅計稅收入計算公式為：計稅收入=全部價款和價外費用-增值稅銷項稅額=全部價款和價外費用-(全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款)/(1+11%)*11%。
因此，在國家稅務總局未有新的文件出臺前，計算土地增值稅允許扣除的土地成本應按實際支付的價款計算，不應剔除抵減的計稅銷售額對應的銷項稅額，有利于清算時包括期間費用在內的加計扣除的基數加大。
三、企業所得稅
1、預征環節
《國家稅務總局關于印發〈房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法〉的通知》(國稅發[2009]31號)第六條規定，企業通過正式簽訂《房地產銷售合同》或《房地產預售合同》所取得的收入，應確認為銷售收入的實現;第九條規定，企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季度(或月)計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。
營改增后，房地產企業銷售未完工開發產品取得的預收賬款含有增值稅，但對如何從預收賬款換算為預售階段的收入，國家稅務總局尚未明確。
土地增值稅從本質來說也是一種所得稅，我們可以參考土地增值稅預征的計征依據：土地增值稅預征的計征依據=預收款-應預繳增值稅稅款=預收款-[預收款÷(1+適用稅率或征收率)×3%]，即從企業所得稅角度，房地產企業銷售未完工開發產品的收入=預收款-應預繳增值稅稅款。
2、清算環節
國稅發[2009]31號第九條規定，開發產品完工后，企業應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業的應納稅所得額。
國稅發[2009]31號第五條還規定：開發產品銷售收入的范圍為銷售開發產品過程中取得的全部價款，包括現金、現金等價物及其他經濟利益。企業代有關部門、單位和企業收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發產品價內或由企業開具發票的，應按規定全部確認為銷售收入。由于增值稅為價外稅，所以開發產品完工后應確認的收入為：全部價款和價外費/(1+11%)。
四、會計核算
根據《企業會計準則第14號――收入》第四條規定：銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認收入。(1)企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;(2)企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對售出的商品實施控制;(3)收入的金額能夠可靠的計量;(4)相關的經濟利益能夠流入企業;(5)相關已發生或將發生的成本能夠可靠計量。
實務中，房地產企業在簽訂預售合同后，一般在以下兩個時點確認收入實現，一是在商品房完工并驗收合格時確認收入;二是在商品房實際交付時確認收入。
五、各稅種各環節計稅依據比較
項目 | 預征環節 | 發生納稅義務時點 | ||
計稅依據 | 增值稅預征額 | 計稅依據 | 增值稅銷項稅額 | |
增值稅 | 預收款÷（1+適用稅率或征收率） | 應預繳稅款=預收款÷（1+適用稅率或征收率）×3% | （全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）/（1+11%） | （全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）/（1+11%）×11% |
項目 | 預征環節 | 土地增值稅清算環節 | ||
計稅依據 | 土地增值稅預征額 | 計稅依據 | 備注 | |
土地增值稅 | 預收款-應預繳增值稅稅款 | （預收款-應預繳增值稅稅款）×3% | 全部價款和價外費用-增值稅銷項稅額=全部價款和價外費用-（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）/(1+11%)*11% | “當期允許扣除的土地價款/(1+11%)*11%”計入土地增值稅收入，“當期允許扣除的土地價款”全額進入開發成本 |
項目 | 銷售未完工產品環節 | 未完工產品轉完工產品 | ||
計稅依據 | 納稅調整數 | 計稅依據 | 納稅調整數 | |
企業所得稅 | 預收款-應預繳增值稅稅款 | （預收款-應預繳增值稅稅款）×預計毛利率-實際發生的營業稅金及附加、土地增值稅 | 全部價款和價外費用/（1+11%） | 全部價款和價外費用/（1+11%）-轉回的銷售未完工產品預計毛利額-轉回實際發生的營業稅金及附加、土地增值稅 |
項目 | 預收款環節 | 確認收入環節 | ||
收到預收款 | 備注 | 會計確認收入時點 | 備注 | |
會計核算 | 會計上不確認收入 | 與企業所得稅存在差異 | 會計收入=全部價款和價外費用/（1+11%） | 與企業所得稅一致，與土地增值稅存在差異。“當期允許扣除的土地價款/(1+11%)*11%”沖減開發成本 |
【房地產企業主要稅種預征、清算環節計稅依據比較分析】相關文章：
印花稅的計稅依據是什么11-11
房地產投資主要概念分析09-02
企業常見稅種的納稅期限匯總03-09
清算期企業的報表處理01-14
購銷合同印花稅計稅依據及應納稅憑證認定03-25
企業清算要繳哪些稅03-09
企業被吊銷后不及時清算的法律后果01-23