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生產企業銷售獎勵方式的納稅籌劃
【摘要】銷售獎勵更多見于生產企業中，但是由于銷售獎勵金額占比不大，很多企業都忽略了相關的稅收因素對銷售激勵政策的影響。實際上，銷售獎勵采用不同的 處理方式，計稅基礎會有所不同，導致企業上繳的增值稅和企業所得稅會有所不同。因此，合法、合規、合理地對銷售激勵政策的涉稅影響進行設計運籌，能進一步 優化企業的稅收負擔，實現企業價值的最大化。
【關鍵詞】銷售獎勵;生產企業;增值稅;所得稅一、銷售獎勵概述
銷售獎勵作為一種商業行為，是指廠家或供貨商為了促進公司業務發展，提高經銷商(或代理商)的銷售積極性，實現自身銷售目標而采取的一種商業操作模式。
一 般表現形式為經銷商或代理商在一定市場、一定時間范圍內在達到指定銷售額的基礎上再給予多少百分點的獎勵，所以稱為銷售獎勵。
銷售獎勵條件一般包括銷售額(或銷售額增長率)和結賬周期。在銷售方面，生產企業要求銷售額(或銷售額增長率)達到一定金額(或者一定比例)。一般與大客戶(一般不會超過10家) 簽訂銷售額的合同;與一般客戶簽訂銷售增長率的合同。對于參與獎勵的經銷商，生產企業對結賬周期有限制，超過周期，則不參與銷售獎勵。此外，生產企業為了 鼓勵經銷商盡早結賬，通常會提出現金折扣的優惠，同時對于結賬周期短的經銷商在獎勵金額上會有優惠，但是優惠比例不大，在此不做討論。
生產企業的產品一般分為暢銷產品、常規產品和新產品三種，暢銷產品的獎勵比例最低，常規產品的獎勵比例其次;新產品的獎勵比例最高。
銷售獎勵的支付方式包括自扣、經銷商開具發票返現和贈送企業產品等。常用的支付方式是自扣和經銷商開具發票返現兩種。
二、不同銷售獎勵方式的稅負
1. 銷售獎勵采用自扣方式的稅負。銷售獎勵采用自扣方式是指經銷商在年底結賬時按照扣除雙方核定的銷售獎勵金額結賬。現舉例如下：
例1：甲企業是一家生產健身器械的企業，跑步機是其暢銷產品，單價為4.5萬元，單位成本為2.7萬元;動感單車為其常規產品，單價為 2.8萬元，單位成本為1.8萬元，甲企業最近新推出劃船器，單價為1.6萬元，單位成本為1.2萬元。
2012年底甲企業與經銷商簽訂購銷合同中約定：2013年銷售額在200萬 ~ 300萬元，則按銷售金額的6%給予獎勵;2013年銷售額在300萬 ~ 500萬元，則按銷售金額的8%給予獎勵;2013年銷售額超過500萬元，則按銷售金額的10%給予獎勵;此外，如果劃船器的銷售額超過80萬元，則按劃船器銷售金額的5%給予單獨獎勵;經銷商的結賬周期不超過4個月。甲企業開具增值稅專用發票。A公司為甲企業的經銷商，其2013年銷售甲企業跑步機 40臺，動感單車40臺，劃船器80臺，A公司的結賬周期為4個月，本年已結賬280.8萬元(含增值稅40.8萬元)。
A公司銷售甲企業產品的銷售額=4.5×40+2.8×40+1.6×80=420(萬元)，其中，劃船器的銷售額=1.6×80=128(萬元)，則A 公司符合甲企業銷售獎勵的條件，可參與銷售總額8%的獎勵和劃船器收入5%的額外獎勵，這樣A公司的銷售獎勵總金額：420×8%+128×5%=40(萬元)。
此方式下，A公司需要給甲企業結賬：(420-240-40)×1.17=163.8(萬元)。
甲企業確認的收入：420-240-40=140(萬元)。
甲企業繳納的增值稅：140×0.17=23.8(萬元)。
甲企業全年確認的成本：2.7×40+1.8×40+1.2×80=276(萬元)。
假設不考慮其他因素，甲企業本年相關計算如下：
甲企業應繳納企業所得稅：(240+140-276)×0.25=26(萬元)。
甲企業本年繳納的增值稅：40.8+23.8=64.6(萬元)。
甲企業總稅負：26+64.6=90.6(萬元)。
此方式下，生產企業確認的銷售收入是扣除獎勵后的金額，由于獎勵金額不計入收入，所以獎勵金額也不用繳納增值稅。
2. 銷售獎勵采用經銷商開具發票返現方式的稅負。銷售獎勵采用經銷商開具發票返現方式是指經銷商正常結賬，按照雙方核定的銷售獎勵金額給生產企業開具發票，生產企業按照發票金額將獎勵金額付給經銷商。現舉例如下：
例2：續例1，在雙方確認獎勵金額為40萬元后，A公司給甲企業開具40萬元的增值稅專用發票。
此方式下，A公司需要給甲企業結賬：(420-240)×1.17=210.6(萬元)。
甲企業確認的收入：420-240=180(萬元)。
甲企業的增值稅銷項稅額：180×0.17=30.6(萬元)。
由于收到A公司的增值稅專用發票，其增值稅進項稅額：40/1.17×0.17=5.81(萬元)。
甲企業應繳納的增值稅：30.6-5.81=24.79(萬元)。
甲企業全年確認的成本：2.7×40+1.8×40+1.2×80=276(萬元)。
甲企業由于收到A公司的銷售獎勵發票，其確認的費用：40/1.17=34.19(萬元)。
假設不考慮其他因素，甲企業本年應繳納的企業所得稅：(240+180-276-34.19)×0.25=27.45(萬元)。
甲企業本年繳納的增值稅：40.8+24.79=65.59(萬元)。
甲企業總稅負：27.45+65.59=93.04(萬元)。
3. 銷售獎勵采用其他方式的稅負。其他方式的銷售獎勵包括贈送生產企業的產品和給予經銷商旅游獎勵，由于現在生產企業很少采用，在此簡要論述。
(1) 贈送生產企業的產品，根據《增值稅暫行條例實施細則》第四條第八款的規定，單位或者個體工商戶“將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個 人”屬于視同銷售行為。這樣，生產企業相當于以平均價格銷售商品，沒有資金入賬，但要計收入、繳納增值稅和所得稅，生產企業雖然減少了產品庫存，但是需要 自己墊付資金繳納稅款，稅負較重，生產企業很少采用此方法。現舉例如下。
例3：續例1，在雙方確認獎勵金額為40萬元后，A公司給甲企業結清貨款，甲企業給A公司市價40萬元的商品，甲企業成本率為65%。
此方式下，A公司需要給甲企業結賬：(420-240)×1.17=210.6(萬元)。
甲企業確認的收入：420-240+40=220(萬元)。
甲企業的增值稅銷項稅額：220×0.17=37.4(萬元)。
甲企業全年應繳納的增值稅：240×0.17+37.4=78.2(萬元)。
甲企業全年確認的成本：2.7×40+1.8×40+1.2×80+40×0.65=302(萬元)。
假設不考慮其他因素，甲企業本年應繳納的企業所得稅：(240+220-302)×0.25=39.5(萬元)。
甲企業總稅負：78.2+39.5=117.7(萬元)。
(2)旅游獎勵一般是生產企業以召開會議的形式，組織經銷商旅游。旅游獎勵一般都是附加獎勵，很少列入合同，同時也具有不確定性。在賬務處理上，計入成本或者費用抵扣，不直接涉及稅負問題，故在此不做陳述。
三、銷售獎勵方式的納稅籌劃
從例1和例2中可知，采用自扣方式，企業繳納的增值稅、企業所得稅等總稅負都少于采用經銷商開具發票返現方式下的稅負。從納稅籌劃角度考慮，生產企業銷售獎勵應采取自扣方式，而且規模越大、獎勵越多的經銷商的節稅效果更明顯。
但是應注意的是，自扣方式的銷售獎勵實質上是銷售折扣。《國家稅務總局關于折扣額抵減增值稅應稅銷售額問題通知》(國稅函[2010]56號) 規定：“納稅人采用折扣方式銷售貨物，銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明是指銷售額和折扣額在同一張發票上的‘金額’欄分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅。未在同一張發票‘金額’欄注明折扣額，而僅在發票的‘備注’欄注明折扣額的，折扣額不得從銷售額中減除。”《國家稅務總局關于印發〈增值稅 若干具體問題的規定〉的通知》(國稅發[1993]154號)規定：“如果將折扣額另開發票，不論其在財務上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。”因此，銷售獎勵采取自扣方式，在結賬時應將自扣金額與正常銷售金額開在一張增值稅發票上，并在“金額”欄注明，不能在“備注”欄注明，折扣的增值稅才可以抵扣。
采用自扣方式雖然稅負較輕，但是在成本不變的情況下，降低了產品的銷售單價、銷售額和產品利潤率，減少了企業實際的費用，不利于投資者對企業做出客觀評 價;采用銷售獎勵方式稅負相對較重，但是產品的收入、成本和費用都是完全客觀、真實的反映，有利于管理者對企業做出正確決策。生產企業在具體選擇銷售獎勵 方法時，不僅要考慮納稅籌劃，還要兼顧經銷商的利益，對于一些規模較小的經銷商可以采用更靈活的銷售獎勵辦法。
企業銷售獎勵方式納稅籌劃的設計基礎是企業生產經營的良性循環，其目標實現也基于企業預期經濟利益的實現，它可以在一定程度上減輕企業的稅收負擔，提高企業的經營業績，但它只是企業實現經濟增長的其中一個環節，對提升企業盈利空間的作用受企業規模、效率等因素的影響。
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