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對新企業會計準則中會計計量問題的幾點思考
摘要：在國家財政部頒布的最新企業會計準則中，明確引入了除歷史成本以外的公允價值、可收回金額等多重會計計量屬性并存的會計計量模式，從而對現行的單一歷史成本會計模式產生了很大挑戰。為此，本文將主要以新的企業會計準則為著眼點，對當前財務在具體運用操作新會計計量模式方面，提出一些淺顯的建議。
關鍵詞：會計準則 會計計量 會計實務
0 引言
財務會計實際上是一個對會計各要素進行確認、計量和報告的過程，而會計計量在會計的確認和報告之間起著十分重要的作用。新《企業會計準則》打破單一的歷史成本計量模式，引入了多重計量屬性并存的計量模式。這一方面反映出會計計量問題在財務會計系統中的重要地位，另一方面，也反映出單一的歷史成本會計計量模式已經無法滿足實際核算的需要。
資產按照歷史成本進行計量兼具可靠性和相關性，但是，隨著近些年來社會經濟的快速發展，技術更新大大加快，創新業務層出不窮，派生出諸多的因單一計量模式而起的問題。而新企業會計準則對現行會計計量屬性的修訂意義，主要體現在以下幾方面：
1 多重會計計量屬性并存的現實意義
1.1 解決了資產減值計量問題 在以歷史成本計量資產價值的情況下，資產負債表中的資產始終是以其初始實際成本，或者攤余成本來計量和反映的，在資產持有期間一般不確認減值損失，資產減值損失只有在相關資產發生轉讓、出售等時，才予以確認。其結果是，當資產的市價、可收回金額等低于資產實際成本時，歷史成本計量模式下的資產負債表中所反映的資產價值和利潤表中所反映的凈利潤等，往往都被高估，財務報告難以真實、公允地反映企業實際的財務狀況和經營成果。新準則不僅將原來的“八項準備”擴展至所有資產范圍，對資產的可收回金額的具體確認辦法作出詳細規定，并分別不同資產項目規定了其減值損失的確認計量程序。
1.2 解決了金融創新業務和所謂的“資產負債表外業務”問題 金融創新業務衍生出許多金融工具，通常屬于履行中合約。按照歷史成本計量模式，與這些金融工具有關的資產和負債在合約取得以及履約過程中，都將難以得到確認，企業的資產負債表實際上根本就無法正常反映企業的交易風險等信息，因此，這些交易被許多從事衍生金融工具交易的企業稱為“資產負債表外業務”。新準則分別采用公允價值、攤余成本、歷史成本的計量手段，把原來那些在取得時沒有發生實際成本,或者實際成本很小的金融資產、金融負債、權益工具等，都統一納入到表內核算，并對這些價值變動的風險有所揭示。
1.3 解決了或有負債計量的問題 在會計實務中，企業通常面臨著大量不確定的或有事項，這些事項在資產負債表日可能已經導致企業承擔了一項現時義務，但是實際履行義務的時間將在以后會計期間，而且履約的時間或者需要償付的金額在資產負債表日也并不能確定，它們會隨著未來有關事件的發生或者不發生而發生改變。按照歷史成本計量模式，這些將在未來履約且支付時間、金額不確定的負債就難以入賬，反映不到資產負債表中去。新準則明確界定了預計負債與或有負債的范圍，恰當引入“最佳估計數”計量模式屬性，對或有事項的計量極具針對性。
1.4 解決了與國際會計準則接軌的問題 在新準則中，列示了五種基本的會計計量屬性，分別是：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值，并對企業在何種情況下應當采用何種計量基礎作出了相對具體的規定。這與已經發布的現行國際財務報告準則規定的歷史成本、現行成本、可變現凈值以及現值等四種計量基礎，在條款及內容等方面基本上是一致的。
2 新會計計量模式在具體運用中存在的問題
從制度概念層次來看，新準則對于會計計量的基本原則問題已作出規范。從實務上看，盡管我國會計計量規范對于初始計量基礎有歷史成本、公允價值、現值、最佳估計金額等，對于后續計量基礎有攤余成本、成本與市價孰低、成本與可變現凈值孰低、公允價值、可收回金額等。但是，突然間從單一的選擇模式走出來，面臨到一個看起來五花八門的多項選擇模式下，肯定會有一種眼花繚亂、無所適從的感覺。如何從現行的歷史成本會計計量模式向公允價值等多重計量模式切換，可能面臨的問題也許會很多，暫可羅列如下：
2.1 在實務中如何確定公允價值的問題 在我們會計人員通常的思維習慣中，是不常采用 “公允”來表達資產價值的。但是，從國際會計準則的發展趨勢以及新企業會計準則的規定來看，公允價值計量屬性的應用愈來愈廣泛，其重要性也顯得愈來愈突出。而在具體實務中，也確實存在實體價值與市場價值之間產生差異，這種差異的存在也許會導致不同的企業對于相同的資產或者負債得出不同的公允價值計量結果，從而影響到到同類企業之間會計信息的可比性。
2.2 如何考慮不同的會計環境對會計計量的影響問題 會計事項是在一定的會計環境中發生的，一件會計事項因為產生的背景條件、目的意義等外在或內在因素的不同，就需要選擇不同的計量屬性，因為選擇不同的計量屬性，就會得出不同的計量結果。比如：企業合并形成的與其他方式取得的長期股權投資的初始計量就是不同的，而同一控制下的與非同一控制下的企業合并形成的長期股權投資，其初始計量也是不同的。
2.3 如何避免計量標準應用到會計實務中產生不同的理解與解釋問題 由于個人的知識層次、思維方式以及分析判斷問題的能力等的不同，對同一個會計計量屬性的理解運用會有所不同，甚至可能產生較大的分歧。根據會計核算對信息質量的可比性原則，不同企業發生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用規定的會計政策，以確保會計信息口徑一致、相互可比。但是，在具體實務中，應用計量標準的個性空間總是或多或少地存在著。
3 會計計量實務運用的幾點建議
3.1 明確計量目標，提供評價標準 對會計事項做出準確計量的前提，應該首先要解決會計計量的目標問題，即會計計量的目的是什么，是為了滿足什么樣的信息需要，只有會計計量目標解決了，才能從基本概念上厘清應當采用的計量基礎，或者在什么情況下應當采用何種計量基礎的問題。
對一般企業來說，會計計量的目標通常是為了向信息使用者提供有用的會計信息。如果使用某一計量屬性無法真實、公允地反映企業的資產、負債狀況，那么企業應該引入其他的計量屬性，以滿足會計信息使用者的信息需要。但是，在引入某一計量屬性時，究竟應當以什么標準來衡量其恰當性？這是會計計量在具體的應用過程中需要解決的一個關鍵問題。我們不妨可以參考以下標準來加以衡量：①會計信息的質量特征。也就是會計計量的結果是不是符合會計信息質量的明晰性、相關性、客觀性和可
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