治理會計在我國貿易銀行應用中的思考

治理會計在我國貿易銀行應用中的思考

一、銀行治理會計的內涵及特點 　　治理會計產生于20世紀上半葉，是以泰羅的科學治理學說為基礎形成、發展起來的標準本錢系統，是治理會計的最初形式。第二次世界大戰后，隨著企業經營中對決策、控制和考核的需要，加之計算技術的發展，治理會計的理論與方法逐步完善，治理會計在經營治理中的應用日益受到重視。其大致發展過程可分為以下5個階段：本錢會計制度的誕生階段（19世紀早期）；相關本錢的確認、預算和控制階段（20世紀早期）；決策分析階段（20世紀30年代初到70年代末）；新本錢制度的誕生，治理會計在銀行業普遍應用階段（20世紀80年代）；考核評價階段（20世紀90年代）。　　治理會計與財務會計不同，財務會計主要服務于股東、債權人、監管機構等外部決策者，而治理會計是為進行決策的內部治理者提供信息。貿易銀行治理會計涵蓋了財務預算、本錢核算、盈利分析、業績評價、資產負債治理等內部治理的核心內容。國外先進銀行的經驗表明，治理會計是建立業績一流銀行的基本條件，實施治理會計有利于銀行治理水平和競爭力的進步。　　銀行治理會計與財務會計相比較，具有以下五個特征：一是治理會計的工作重點是立足本單位的經營治理，面向未來算“活賬”，通過靈活多樣的方法和技術，按照治理職員的需要編制各種治理報告，為銀行內部各級治理職員提供有效經營和最優治理決策信息，控制和評價銀行的一切經濟活動，屬于“經營性”會計。二是治理會計的主體主要是銀行內部各個責任單位，對它們日常工作的實績和成果進行控制、評價與考核，同時也從銀行全局出發，認真考慮各項決策與計劃之間的協調配合和綜合平衡。三是治理會計不受公認原則或同一會計制度的約束和限制，但要服從治理職員或上級行的需要，以及經濟決策理論的指導和本錢效益關系的約束。四是治理會計提供的信息，一般是有目的、有選擇的或特定的治理信息，業務報告不對外公然發表，不承擔法律責任。五是治理會計的核算程序一般不固定，可自由選擇，通常不涉及填制憑證和賬戶處理，報表不需要定期編制，也無一定的格式，可按治理職員的臨時需要自行設計。　　近年來我國貿易銀行開始重視治理會計的應用題目，比如上海浦東發展銀行從2003年開始實施治理會計項目，建設基于責任會計、以內部資金轉移價格、全面本錢分攤和風險資天職攤為主要內容的績效分析和評價體系；光大銀行從2003年底開始實施治理會計項目，在財務會計、本錢核算、分產品分客戶盈利分析、資產負債治理等方面進行了探索和實踐；工商銀行的本錢治理會計項目——業績價值治理系統（PVMS）于2004年11月正式在全行投進使用；交通銀行治理會計項目一期也已在全行全面上線，為經營治理提供了公司業務產品、公司客戶本錢核算和盈利分析模式。　　二、我國貿易銀行大力推行治理會計的原因　　（一）宏觀經濟方面的因素　　目前，我國金融市場不斷發展完善，隨著利率市場化和混業經營的全面推行，未來貿易銀行必須要有一套完善的治理會計系統。　　貿易銀行通過實施治理會計系統，構建以資金轉移價格為核心的資金本錢治理體系，是貿易銀行本錢治理中最重要的組成部分，也是應對利率市場化挑戰必須的預備。可以通過探索構建基于市場收益率曲線的內部資金轉移體系，配合資金轉移定價機制，將利率風險從日常經營業務中分離出往，交由專門的利率風險治理部分進行專業化的監控和治理，從而使日常經營治理部分可以集中精力關注于客戶營銷和信用風險。同時，通過實施治理會計系統，建立貿易銀行資產負債治理的基本框架，通過利率風險和活動性風險的量化，將利率敏感型資產與利率敏感型負債保持相對平衡，爭取在利率變化的環境下獲得最大的凈利息收益率和利差，以確保理想的活動性水平和提供足夠的現金流量，保持足夠的資本充足性，以應對利率市場化和銀行競爭加劇的形勢。　　與利率市場化相對應的是，混業經營趨勢這個大方向也是無法逆轉的。在美國，貿易銀行幾乎可以從事任何金融性的服務，但凡是競爭力強、利潤高的銀行都有自己的核心業務和領域。在我國同樣如此，混業經營后，銀行治理層急需知道到底什么部分、什么產品、什么客戶在為銀行賺錢，或給銀行帶來了虧損。這對銀行治理層進行決策至關重要。所以，貿易銀行需要通過實施治理會計系統，實現對各個層面的客戶、產品、業務部分的收進、本錢和效益分析計算，使治理層能及時把握哪些產品、哪些部分以及哪些客戶是能夠為銀行帶來收益的，收益的大小是多少；哪些產品、部分是虧損的，虧損的程度有多高。據此，治理層可以科學地作出有關核心產品或業務的擴張、維持、收縮或退出的決策。　　（二）貿易銀行自身治理和發展方面的因素　　我國加進世界貿易組織已有6年多的時間，對本國貿易銀行的保護期已經結束，國有貿易銀行面臨著國內和國際兩個市場的競爭挑戰。國有貿易銀行為了抵抗外資金融機構強烈的沖擊浪潮，僅僅外抓重點行業、重點客戶、重點產品和重點地域是遠遠不夠的，還應該加強內部治理。內部治理中很重要的一部分就是加強對財務資源的治理。對財務資源的治理可以簡化為兩個方面：一個是商品價格，另一個是商品本錢。只有進行公道定價，控制本錢，才能達到利潤最大化的目標。產品定價的目的是為貿易銀行創造價值，而價值創造首先要彌補過程中的本錢耗費，這必然要求以成熟的本錢核算和本錢治理為條件，對某一產品是否提供、提供數目等進行判定。因此，要做到公道定價，就需要正確確定貿易銀行產品的本錢，需要應用本錢性態分析、作業本錢制、本量利分析、責任會計制度等治理會計手段和方法，建立一種以價值創造為目的的治理會計體系。　　三、發達國家貿易銀行治理會計的典型做法　　（一）美國貿易銀行治理會計的職能是幫助貿易銀行治理層做出發展核心業務的決策　　美國貿易銀行經營的一個重要特點是：凡是競爭力強、利潤高的銀行都有自己的核心業務和領域。按照美國國會1999年通過的《金融服務現代化法案》，美國的貿易銀行幾乎可以從事任何金融性服務。但實踐證實，發展最快的貿易銀行并不是在所有的領域全面出擊的所謂“全能型”銀行，而是那些根據自身的特點，不斷強化自己的核心業務和核心產品的銀行。這就需要有一套強有力的、能夠客觀公正地進行業績評價、為經營治理決策提供信息支持并進步銀行本錢控制能力的治理會計體系。　　在美國的貿易銀行中，治理會計體系的主要職能是協助銀行實現對各個層面的客戶、產品、業務部分的收進、本錢、效益分析和計算，以幫助治理層科學地做出有關核心產品或業務的擴張、維持、收縮或退出的決策。以美國歷史最悠久的紐約銀行為例，在其財務會計部中，專門有一個治理會計部分，其主要任務就是定期考核各產品和各部分的收益和本錢支出情況，該部分提供的治理會計信息是紐約銀行確定自己的核心業務與產品的重要依據。除了對核心業務與產品進行深進細致的本錢收益核算外，美國貿易銀行中的治理會計部分還要參與經營目標的制定、經營方案的決策、計劃預算的編制、預算招待情況分析等經營活動，從而把本錢控制納進日常治理過程，并使業績評價更加客觀公正，以更好地處理內部利益關系。　　（二）西方貿易銀行治理會計應用的主要特點　　1.建立了較為成熟的全本錢核算體系。西方貿易銀行以矩陣式治理架構為基礎，將全行分為利潤中心和本錢中心，開展以業務流程計量為內容的全本錢核算。簡單地說，分為以下幾個步驟：計算不同產品、部分的直接本錢→計算不同產品、部分的間接本錢→按照補償協議對利潤中心之間發生的本錢進行調整→計算客戶本錢。[3]在這個體系下，上層治理部分可以制定內部轉移價格，公道評價交叉銷售行為，對每個經營機構、每個產品種類、每個治理線條以及每個客戶進行本錢核算、本錢預算和本錢控制。　　2.計算機技術與治理會計體系融為一體。在業務電子化集中處理的基礎上，西方貿易銀行充分應用計算機技術開展本錢核算、控制和治理，使上級治理者對機構、部分、產品的本錢和收益情況能夠做到事前猜測、事中控制和事后反饋，進步決策的實效性。 　　3.對銀行經營效益進行全面平衡地考察、反映。進進20世紀90年代以來，為全面提升貿易銀行的核心競爭力，多角度的非財務指導開始應用于績效評價體系，平衡計分卡與經濟利潤考核評價體系的結合，成為了西方貿易銀行治理會計實務應用的主題。治理會計的觸角不再僅僅局限于財務范圍，而是延伸到了貿易銀行的外部環境因素，更加注重為貿易銀行的長遠目標和全局利益服務，提供更多的與戰略有關的非財務信息，成為了一種全面性、綜合性的風險治理，以保證銀行長期戰略目標和短期經營目標的順利實現。　　四、我國貿易銀行推行治理會計的對策建議　　國外銀行的組織體系、業務發展與國內銀行存在很大的差別，我們不能照搬國外銀行的具體實施標準，而應注重吸收引進其治理理念和治理原則的精華，因地制宜地推行治理會計新項目。　　（一）從理念和企業文化上為實施治理會計打好基礎　　我國貿易銀行在推行治理會計的過程中，過多地帶有傳統財務會計和本錢會計的痕跡。我們應熟悉到，治理會計是對傳統財務會計和本錢會計的超越，治理會計能猜測企業遠景、參與企業決策、規劃企業目標、控制經濟過程、科學考核和評價企業內部有關部分的經營業績。在貿易銀行推行治理會計，能進步其猜測、決策水平，改善其經營治理。只有領導員工從思想觀念上充分熟悉到治理會計在貿易銀行的重要作用，才會促使大家自覺學習和運用治理會計的猜測、決策、規劃、控制、責任考評等方法，才能使單獨設置治理會計部分、加快治理會計人才隊伍培養等題目得以實現。因此，樹立正確的治理會計理念是基礎所在。　　另外，從企業文化上說，企業文化包括三種類型：正式文化、非正式文化和技術文化。治理會計可以通過其技術和方法影響人們的理性分析從而發揮導向作用，進一步通過這種技術文化的作用，逐步引導非正式文化，終極形成追求企業價值最大化的正式文化。一方面，良好的企業文化是推行治理會計的基礎；另一方面，治理會計的嚴格實施，必然會促進企業文化的建設。我國貿易銀行確當務之急是要建立現代企業運行機制，建立先進的企業文化，包括先進的治理思想、員工公認的價值觀、嚴格的治理制度，以及能最大限度發揮每個人作用的用人機制，為治理會計的良性運行營造一個良好的企業文化氛圍。[4]　　（二）結合我國實際，在組織結構上為實施治理會計提供保障　　西方貿易銀行大都實行扁平化治理的事業部制，將全行分為利潤中心和本錢中心，能夠為銀行分析評價各責任中心的利潤貢獻提供具體的數據報告。而我國貿易銀行主要是總、分、支三級治理機構，只能夠提供機構核算的數據信息，很難按照各業務、各產品實施精細考核和業績評價。各貿易銀行已經意識到這一點，正在進行有益的嘗試：比如按業務和產品設立職能部分，對銀行業務和產品分條線垂直進行治理，弱化各分支行的業績評價等，使銀行的經營治理向更專業和精細化的方向發展，這些都為更好地發揮治理會計的作用提供了組織保障。但是，我們也應看到，按照國內的實際情況，在今后相當長的時期內，貿易銀行“一級法人、分級治理”的體制依然是治理體系的主流，我們不能推翻這種分級治理體制，只能順應潮流，完善治理會計所需信息的搜集、報告和檢查制度，將治理會計信息與分級治理體制和利益協調機制結合起來，建立以治理會計信息為基礎的激勵約束機制，以更好地發揮治理會計在我國貿易銀行經營治理中的職能。[5]　　（三）進步數據質量，是實施治理會計的基本條件　　從目前我國貿易銀行治理會計信息系統來看，提供的會計信息涉及財務方面的多，涉及治理方面的少；從治理方式上看，還沒有建立起科學的本錢治理體系，不能提供科學的本錢信息；從治理過程上看，沒有進行很好的事前本錢規劃，只重視某一環節或某一特定區域的本錢控制。我們可以充分利用計算機技術，鑒戒業務流程再造的思想，將治理會計功能作為系統需求融進貿易銀行正在進行的業務流程再造工作中，以突破現有的信息系統基礎薄弱、原始信息極度欠缺的困境。目前，各大貿易銀行已經實現了數據大集中，我們可以以此為基礎，一方面抽取現有核心賬務系統、風險治理系統等系統的交易數據，另一方面將現有各系統不符合要求的數據進行轉換加工，將治理會計數據與財務會計數據加以區別，為更好地推行治理會計提供高質量的數據信息。　　（四）有計劃地推行責任會計制度，為實現全面的治理會計制度展墊引路　　責任會計制度是現代治理會計的重要方面。我們可以按照責、權、利相結合的原則，將全行各級經營治理機構劃分為不同的責任中心，進一步劃分為本錢中心、利潤中心等不同類型，根據利潤中心和本錢中心的基本原則對銀行組織結構進行公道安排，建立科學的組織治理體系。在責任中心內部，由于核算范圍相對較小，便于本錢資料的回集，也便于經濟責任的區分和經營成果的考核，同時，這些相對獨立又內部同一的責任中心，也利于內部轉移價格的確定，從而有利于整個銀行系統內部轉移價格定價機制的形成和完善。責任會計制度的推行可以采取先試點后推廣的做法，先在一家分支機構運行后，再逐步在全行推行，終極在本錢分析和治理制度等配套制度日益完善的基礎上，實現全面的治理會計制度。　　（五）實施全面本錢治理，為實施治理會計邁好第一步　　本錢核算是實施治理會計的第一步，也是實施治理會計的核心內容。目前我國貿易銀行還沒有完全建立起分部分、分產品、分行業、分客戶的本錢核算體系，治理會計的實施平臺無法搭建起來，更談不上建立科學的控制與業績評價體系。貿易銀行應在正確定義責任中心的基礎上，按照用度核算按責任中心進賬的原則實施全面本錢治理。不僅包括直接用度，還應計算分攤后的間接用度；不僅應覆蓋營業用度等財務本錢，還應包括資金本錢和風險本錢。在建立本錢核算體系的過程中，不應該將一種本錢治理方法應用于所有的產品和業務，而是應該根據不同金融產品的經營特點和不同治理要求的差別，選擇不同的本錢治理方法，比如作業本錢法，將本錢用度治理與預算、考核緊密結合。　　總之，要加強銀行本錢核算制度的建設，憑借信息科學技術，建立多位體的本錢核算平臺，進一步依托本錢核算體系，建立以經濟利潤為核心的績效評價體系和激勵機制，以逐步實現我國銀行的全面本錢核算和治理。

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