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新存貨會計準則與國際會計準則相關內容的比較淺議
[摘要]：本文分析了我國新頒布的存貨會計準則與國際會計準則在范圍、確認、計量、批露四個方面的差異，揭示了二者對財務會計信息影響的差異，試圖通過以上分析來探求我國存貨會計準則與國際存貨會計準則的趨同程度。[關鍵詞}：會計準則、國際會計準則、比較存貨在工業企業和商品流通企業的資產中占有很大比重，因此存貨的確認 和計量正確與否直接影響資產負債表中資產的真實性和相關性。2006年2月15日財政部宣布從2007年1月1日起暫在上市公司中施行新企業會計準則存貨，此次頒布的準則保留了企業會計制度中有關存貨的大部分內容，另一方面它也積極吸收了國際會計準則（IASC）的內容。
國際會計準則中規范存貨的確認和計量方法的是國際會計準則第2號存貨這一準則取代了1975 年10 月公布的國際會計準則第2號歷史成本制度下存貨的估價與列報于1995年1月開始施行2003年12月再次修訂以下就具體差別進行比較。
一、范圍的比較
新準則不包括：在建工程；農業企業收獲的農產品和采掘企業開采的礦產品；畜牧業與農業生產活動有關的生物資產；企業合并中取得的存貨的初始計量。
國際會計準則不包括：在建工程、金融工具、與農業相關的生物資產和收獲時的農產品；按特定行業已確定的慣例，以可變現凈值計量的、生產者作為存貨的農林產品和收獲后的農產品和礦產品；商品經銷商---交易商持有的、以公允價值減去銷售成本計量的存貨。
二、存貨確認的比較
我國存貨準則明確規定存貨在同時滿足以下兩個條件時才能加以確認新準則：規定存貨同時滿足以下兩條件，才能確認： （1）該存貨包含的經濟利益很可能流入企業；（2）該存貨的成本能夠可靠地計量。這與國際會計準則委員會編報財務報表的框架中的有關規定是一致的，但這一確認標準原則性較強，特別是第一條需要會計人員更多的職業判斷。國際會計準則第2號中并沒有規定存貨的確認條件，主要是因為準則在定義段已經說明存貨屬于一項資產，而國際會計準則在編報財務報表的框架中已經規定了符合要素資產負債定義的標準，所以沒有在另行規定存貨的確認條件。
三、存貨計量的比較
（一）初始計量和后續計量
我國新存貨會計準則將存貨分為初始計量和期末計量。規定初始計量應以歷史成本入賬，期末應按成本與可變現凈值孰低入賬。國際會計準則并沒有這樣區分只是規定以成本與可實現凈值兩者之中較低者入賬。我國會計準則規定：只有在期末存貨價值下降到歷史成本以下時才能以可變現凈值記賬，同時提取存貨跌價準備。這樣規定可以防止期末虛增利潤，是穩健性原則的體現。對于成本與可變現凈值的比較，國際會計準則第2號和我國新會計準則都明確指出：一般應采用逐項比較法，在某些情況下可以對類似和相關項目合并處理。但是國際會計準則指出按存貨的類別來減記存貨價值是不恰當的，我國存貨會計準則規定對于數量繁多單價較低的存貨也可以按存貨類別計提存貨跌價準備。對于可否將存貨成本的成本總額與可變現凈值總額進行比較，我國會計準則和國際會計準則第2 號均沒有明確的規定。
（二）存貨的初始成本
我國新會計準則和國際會計準則分別都說明了存貨成本包括采購成本加工成本和其他成本。但不同的是，國際會計準則將由于最近購置以外幣計價的存貨而產生的外幣匯兌差額包括在采購成本中，我國會計準則并沒有將其考慮在內。另外國際會計準則第2號對采購成本中的買價定義為扣除商業折扣現金折扣和補貼后的價格，即采用凈價法。而我國會計準則采用總價法，即采購成本為扣除商業折扣但包括現金折扣的價格，采用這種方法主要是考慮我國企業目前現金折扣并不普遍和操作簡便。關于借款費用第2號國際會計準則規定在有限的情況下借款費用應包括在成本中，而我國新會計準則規定，企業借款購建或者生產的存貨中，符合借款費用資本化條件的，應當將符合資本化條件的借款費用予以資本化，計入存貨成本。對于加工成本，我國存貨會計準則規定包括直接人工和按一定方法分配的制造費用。國際會計準則對于加工成本的規定與我國會計準則基本一致，既包括與單位產品直接相關的成本如直接人工。還包括將材料轉化為產成品過程中的固定和變動間接費用。同時，國際會計準則也規定了哪些固定和變動間接費用不包括在加工成本中。
（三）存貨結轉的計價方法
我國新存貨準則規定對存貨發出成本可以采用：個別計價法、先進先出法、移動平均法加權平均，并規定了采用個別計價法的情況。而國際會計準則第2號將存貨計價方法分為三類基準處理方法：先進先出法、加權平均法、以及個別辨認法（為特定計劃生產和單獨存放的貨物），另外零售價法也可以使用。
四、存貨披露的比較
這一部分兩者區別較大國際會計準則第2號對存貨在財務報表中的披露作了三方面的規定：一是一般情況下，應披露計量存貨采用的會計政策存貨的賬面總金額、各類存貨的賬面金額、以可變現凈值反映的賬面金額、當期確認為收益的存貨減計的轉回額、導致存貨減計轉回的情況和事項、作為債務擔保的存貨的賬面價值；二是當期確認為費用的存貨成本和與收入相對應的當期的經營成本，另外對本期確認為費用的存貨成本的內涵做出了規定。
我國的存貨準則除了與國際會計準則第2 號的規定一致外還要求披露存貨的期初賬面價值和總額存貨的取得方式，以及存貨跌價準備的計提方法，確定存貨可變現凈值的依據。
五、準則差異對會計信息的影響分析
（一）存貨初始和期末計量的不同方法對會計信息的影響分析
我國存貨會計準則規定：存貨的初始計量應以歷史成本入賬，期末應按成本與可變現凈值孰低入賬；國際會計準則規定：以成本與可實現凈值兩者之中較低者入賬。筆者認為，初始計量和期末計量應前后保持一致，即都采用成本與可變現凈值孰低法計量為宜。一方面可以方便企業進行不同會計期間存貨成本的比較，另一方面采用此方法能夠更謹慎地估計存貨入賬價值。但是，由于可變現凈值需要更多主觀判斷，判斷的合理性和真實性也難以驗證，這種計量標準容易變成操縱利潤的工具，所以存貨準則應相應地規范可變現凈值的估計方法并加強這方面的披露。
（二）匯兌損益的不同處理方法對會計信息的影響分析
關于采購成本，第2號國際會計準則規定采購成本中可以包括匯兌損益，而
我國存貨準則不允許將匯兌損益計入存貨成本。隨著我國加入WTO， 企業購買以外幣計價的存貨會越來越普遍，匯兌損益的處理也就日益重要，不考慮匯兌損益的經濟實質，而是單純將其計入當期損益，這樣就與相關性原則相違背，不利于企業對存貨成本的正確計量。
在因購買存貨而產生的匯兌損益金額較大時，按我國會計準則核算的存貨成
本比按國際會計準則核算的存貨成本偏低，由于匯兌損益計入當期損益當期利
潤也會降低，因此筆者建議我國在存貨準則應對匯兌損益進行規范。
（三）現金折扣的不同處理方法對會計信息的影響分析
國際會計準則對存貨采購成本中涉及的現金折扣采用凈價法，而我國則采用
總價法。兩種方法的選擇對企業最終的利潤影響是：我國企業采用總價法時，若能夠在信用期內付款，則現金折扣作為當期費用的抵減項，沖減當期財務費用，若沒得到現金折扣，賬面上無法顯示失去折扣的代價；采用凈價法時，存貨按扣除現金折扣后的成本入賬，現金折扣單獨列示為折扣損益科目，若企業能得到現金折扣，則期末損益表中無折扣損益科目，若企業沒能在信用期內付款，則折扣損益科目會一致保留在賬目上。兩種方法的前提不同，總價法假設企業得不到現金折扣，若得到了是企業的一種營業外收入，而凈價法假設企業本應能得到現金折扣，如得不到則相當于企業的一種損失。這樣看來存貨采購成本采用凈價法可以更好的衡量企業在資金籌措和還款效率方面的能力，而總價法卻無法反映企業利用現金折扣的能力。主要參考文獻：
[1] 馮淑萍、應唯.我國會計標準建設與國際協調. 會計研究,2005 年第1期
[2]張麗欽.存貨準則與國際相關會計準則的差異比較.會計之友,2002 年第9期
[3] 中華人民共和國財政部.企業會計準則2006.北京:經濟科學出版社,7-10
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