會計的新視角：核心競爭力會計初探

會計的新視角：核心競爭力會計初探

[關鍵詞] 核心競爭力；確認；會計計量；超額收益折現法
[摘 要] 順應環境的變化，會計應當恰當地反映和揭示企業核心競爭力的存量及其動態變化。本文在對核心競爭力的本質及核心競爭力會計產生的必然性進行簡要的基礎上，主要就核心競爭力的確認、計量以及我國企業如何建立核心競爭力會計等進行了初步探討，文中傾向于采用超額收益折現法來對核心競爭力進行會計處理。
加入WTO后我國企業面臨著日趨劇烈的競爭環境，企業要在全球競爭中生存、并獲得最大的利益，就必須努力培育并不斷增強核心競爭力，形成自身獨特的優勢。而核心競爭力會計的建立，可以使企業核心競爭力顯性化，并恰當地揭示和披露企業核心競爭力的存量及其動態變化。這也是企業內外環境變化對會計提出的新要求。有必要指出，十多年來我國企業會計改革基本以與國際會計慣例接軌和趨同為主旋律，對此，我們認為，今后企業會計改革和發展必須突出創新和突破，如此才會保持正確的方向，才能使會計更好地服務于提高效益的根本目標，這也是本文試圖對核心競爭力會計這一新課題進行初步探討的重要基點。
一、關于核心競爭力會計建立的必要性
（一）對核心競爭力本質的進一步認識
正確把握企業核心競爭力的本質，是認識和核心競爭力會計問題的前提。綜合已有觀點，可以將對人們對企業核心競爭力本質的各種認識歸納為五類：（1）基于技術與產品創新觀的企業核心競爭力；（2）基于資源觀的企業核心競爭力；（3）基于知識觀的企業核心競爭力；（4）基于組織與系統觀的企業核心競爭力；（5）基于文化觀的企業核心競爭力（林善浪、吳肇光，2003）。
顯然，不同的學者，所占的角度不同，對企業核心競爭力的理解相差甚遠，但又各有其道理。我們認為，企業核心競爭力應是一種綜合了企業資源、能力、制度和環境等因素的合力。可以說，一個企業要想獲得長久的超額收益，這些因素缺一不可。其原因就在于，任何一項優勢從長期來看都是暫時的，它能為企業帶來的超額收益也是有限的，要想延長這種能給企業帶來超額收益的優勢，必須要通過各方面的協調合作，需要綜合各種可利用的資源、能力、環境和制度：
1．資源。包括企業擁有的并可以利用的各種有形的、無形的資源，例如企業擁有的資產、核心技術以及人力資源等。企業生存發展離不開資源，核心競爭力中的資源應該是具有價值性、稀缺性、不可復制性的資源。
2．能力。主要是指核心技術的創新能力和對各種資源進行組織管理協調的能力。核心競爭力是動態的，只有創新才能永葆企業核心競爭力。企業的資源也需要有效的組織管理才能發揮它最大的作用，為企業帶來超額收益，正如再好的千里馬也要有伯樂才能露出它的鋒芒。
3．環境。包括內部環境和外部環境。內部環境則主要是指企業所特有的企業文化。外部環境是指市場環境、政策因素、條件等等，還包括企業外部的人際和營銷。
4．制度。制度的本質是指人與人之間結成的關系的總和。核心競爭力中的制度的核心之一就是規則，它具有強制性和約束性，規定人們該干什么，不該干什么。
（二）建立核心競爭力會計的必要性
隨著全球經濟一體化進程的加快，企業的核心競爭力已成為決定企業成敗的關鍵因素。鑒于企業核心競爭力的重要性，建立核心競爭力會計體系并對核心競爭力進行識別、確認、計量和報告已經勢在必行。
1．核心競爭力會計有利于信息使用者對企業的未來做出正確的預期和決策。首先，從會計信息的完整性角度看，核心競爭力在廣義上就是一項能為企業帶來超額收益的經濟資源，因此基于會計信息的完整性，應對這項重要資源進行記錄和報告。其次，從會計信息的相關性角度看，會計信息的相關性越強，越有利于信息使用人做出正確的決策，而核心競爭力決定了企業未來發展的前景，企業對核心競爭力的情況披露得越充分，信息使用者就越能對企業的未來有越全面地了解，也越有利于他們對企業的未來做出正確的預期和決策。
2．核心競爭力會計有利于企業管理者重視和強化對核心競爭力的管理。從管理的角度來看，企業未來的競爭就是核心競爭力的競爭，企業要想實現價值最大化目標，必須進行培養、發展和維持核心競爭力。會計使核心競爭力從隱性轉為顯性成為可能，核心競爭力會計也就應運而生。筆者認為，核心競爭力會計就是企業從管理經濟學的角度，運用會計的獨特，對企業核心競爭力進行確認、計量、記錄，并對其進行評價和控制的活動。
二、關于核心競爭力的會計處理
對企業核心競爭力進行會計確認和計量是建立核心競爭力會計體系的關鍵和難點。企業的經濟資源，只有以具體的數量表現出來，其價值才能真正得以體現。企業核心競爭力在企業的技術、資源、組織和文化等領域都得到了充分的認識，但它對企業的價值到底有多大，卻無法得知，所以，企業在經營管理過程中，即使對企業核心競爭力重視有余，也不知道如何去培育、珍惜、保護和利用企業核心競爭力，企業核心競爭力的價值和效能也遠遠沒有體現出來。如不對企業的核心競爭力加以確認和計量，勢必會對會計信息的相關性產生重要。
FASB在1997年6月發表的“在會計計量中運用現金流量信息（Using Cash Flow Information in Accounting Measurement）”的概念公告征求意見稿和1999年3月31日的修訂稿“在會計計量中運用現金流量信息和現值（Using Cash Flow Information and Present Value in Accounting Measurement）”建議使用現金流量折現作為計量某種資產的一項屬性，無疑對企業核心競爭力的確認和計量是一種啟示。從企業核心競爭力的研究來看，不管定義有多少，但是有一點是肯定的就是企業核心競爭力是一項能為企業獲得未來超額收益的經濟資源，一家企業的未來的超額收益越大，企業的核心競爭力的價值越大。因此，我們主張將核心競爭力帶來的企業未來超額收益的現值作為核心競爭力的價值，亦即采用超額收益折現法來確認和計量核心競爭力。
（一）核心競爭力的初始確認和計量
具體可區別不考慮貨幣時間價值和考慮貨幣時間價值兩種情形來進行：
1．不考慮貨幣時間價值
企業核心競爭力價值=[(預期未來企業平均收益-凈資產公允價值×行業凈資產收益率)/i]×（1-a）
2．考慮貨幣時間價值
企業核心競爭力價值=∑{[凈資產公允價值×（企業凈資產收益率-行業凈資產收益率）]/(1﹢i)n}×(1-a)
在上述算式中，i是折現率，可以選用市場利率；n是年限，可以根據實證研究，考慮行業的不同來選取。由于企業超額收益并不全是企業核心競爭力帶來的，還有受其他因素的影響，如資源稀缺程度等因素，所以設定參數a來排除這部分因素的影響，a的設定可根據行業不同，環境不同來設定，且一旦設定一般不經常變動。
（二）核心競爭力的后續確認和計量
核心競爭力作為企業價值的驅動因素，根據其自身特點，可以借鑒無形資產的處理進行后續確認和計量。無形資產作為企業價值的驅動因素，往往具有報酬遞增性（至少未必報酬遞減）。盡管形式上無形資產可能存在明確的期限，但本著實質重于形式的原則考慮，無形資產分期攤銷可能就失去了合理的依據。可見，無形資產完全有必要進行后續確認和計量，逐期計提減值準備（葛家澍、杜興強，2004）。
企業核心競爭力價值隨著企業整體價值的變化，也有必要對其價值通過重估，進行再次確認與計量。為了防范企業日益增加的風險，應根據穩健性原則，按照企業能否具有持續的核心競爭力，對核心競爭力資產的減值進行確認、計量和披露。企業可于每年年末，對企業核心競爭力的價值進行后續確認和計量，后續確認和計量的期間選擇可以采用初次確認與計量時的相等期間并逐年滾動。
（三）核心競爭力賬戶的設置
為了反映企業核心競爭力的形成、提升、增減變化及其所產生的收益等情況，在現有的核算賬戶體系中，須增設一些新的賬戶。
在資產類賬戶中，增設“核心競爭力”賬戶，反映企業擁有的核心競爭力的價值。該賬戶借方反映企業核心競爭力價值的增加，貸方反映企業核心競爭力價值的減少或注銷，余額為企業擁有的核心競爭力的現實價值。
為了反映企業擁有的核心競爭力的減值狀況，需要設置“核心競爭力減值準備”賬戶。該賬戶貸方反映企業核心競爭力的價值減損；借方反映因為企業核心競爭力得以恢復而轉回減損的價值；若有余額，其余額在貸方，反映企業核心競爭力累計減損的價值。“核心競爭力”賬戶余額與“核心競爭力減值準備”賬戶余額抵消后的結果，反映企業擁有的核心競爭力的凈值。
與“核心競爭力”賬戶相對應的是在“資本公積”總賬中增設“核心競爭力”明細賬。該賬戶貸方反映企業增加的核心競爭力價值，借方反映減少或注銷的核心競爭力價值及其減損的價值。
三、對企業建立核心競爭力會計的相關建議
基于上文的認識和探討，我們認為，我國企業應盡快建立核心競爭力會計：
1．確立核心競爭力會計十分重要的認識和觀念。在全球競爭，企業要從全球化中獲得最大利益，并保持持續的，關鍵是培養核心競爭力，形成自己的獨特優勢。，人們就核心競爭力對企業可持續發展的重要性已取得廣泛認同，但若不對其進行確認和計量，就無法得知它對企業的當前和未來的發展到底有多大的貢獻，或者價值有多大。所以，企業在經營管理過程中，即使對企業核心競爭力重視有余，也不能很好地去培育、加強、保護和利用企業核心競爭力，企業核心競爭力的價值和效能也遠遠不能夠體現出來。
2．在實踐中探索和完善對核心競爭力的會計核算。企業在對核心競爭力進行會計核算時，應考慮到以下因素:（1）充分借鑒吸收一些新的會計分支如戰略管理會計、人力資源會計、環境會計等方面的理論和方法；（2）注重對技術創新費用、營銷費用的核算；（3）加強對未來信息的有效預測，會計部門應對企業與構建核心競爭力有關的信息（過去和未來）在財務層面進行評估。
3．根據自身實際進行企業核心競爭力的披露。為使相關利益團體了解企業核心競爭力的狀況，企業應將有關核心競爭力信息對外披露，但這些信息的對外披露應以不損害企業核心競爭力的發展為前提。而對于如何規范核心競爭力的對外披露，例如以何種形式向外披露、如何設計報表格式以規范其披露、如何對這種披露進行監管等，都需要企業根據自身的情況做出選擇。
4．重視對核心競爭力的和評價。會計的意義在于管理。企業應分析其所擁有的核心競爭力的內容和種類，即企業目前是否擁有核心競爭力，擁有什么樣的核心競爭力。另外，核心競爭力是一個企業綜合素質和能力的體現，必須通過具體指標來反映。會計應綜合企業內外的財務和非財務信息，按一定的識別標準，采用系統的定量指標和定性描述，對企業核心競爭力進行概括和說明。企業在設計核心競爭力指標時應從定量和定性兩方面，遵循整體性、性、實用性和可比性的原則。

：
[1] 林善浪、吳肇光. 核心競爭力與未來. 中國科學出版社，2003年
[2] 湯湘希. 企業核心競爭力會計控制的基本理論. 財會通訊，2005年第9期
[3] 葛家澍、杜興強. 無形資產會計的相關：綜評與探討. 財會通訊，2004年第9期
[4] 譚勁松、熊傳武. 試論企業核心競爭力對會計的. 中山大學學報（社會科學版），2000年第4期

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