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試論支持企業自主創新的稅收優惠政策
摘要：實行支持企業自主創新的稅收優惠政策需要在對現行科技稅收優惠政策“整合”的基礎上進行“對接”。整合的思路是：突出企業在自主創新中的核心地位，優化科技稅收優惠政策的稅種結構，實現由以直接優惠為主向以間接優惠為主的模式轉變，搭建促進企業自主創新的公平的稅收政策平臺。推進企業所得稅優惠政策以“普惠制”取代“特惠制”，構建以企業研發活動為核心的科技稅收優惠政策體系。需要在與現行科技稅收優惠政策“對接”的基礎上，重點制定出一套完全符合企業自主創新要求的稅收優惠政策。關鍵詞：自主創新；科技稅收；優惠政策
(一)
當前，我國正在大力提倡建設創新型國家，作為這一戰略的體現，要實行支持企業自主創新的稅收優惠政策與現行的科技稅收優惠政策“對接”。盡管自主創新不等于科技創新，自主創新的稅收優惠政策也不等于現行的科技稅收優惠政策，但這并不是說現行的科技稅收優惠政策中就沒有符合企業自主創新要求的政策，因為，自主創新雖然不等于科技創新，但自主創新肯定是科技創新。既然如此，那么現行的科技稅收優惠政策中就會有符合企業自主創新要求的政策。但是，現行的科技稅收優惠政策還存在著很多問題，需要在全面梳理剖析的基礎上進行“整合”。
1．突出企業在自主創新中的核心地位。從表1可以看出，我國科技稅收政策的優惠對象涉及到了創新活動的各個主體，其中以企業為對象的優惠政策數量最多、占比最大，因為企業作為科技創新的主體，理應是科技稅收政策的重點優惠對象；但是與科研機構、個人等優惠對象相比數量、占比卻相差無幾，并沒有明顯體現出企業在科技創新中的核心地位。今后我國應進一步加大對企業科技創新的稅收支持力度，充分發揮企業在科技創新中的核心作用。
2．優化科技稅收優惠政策的稅種結構。從表2可以看出，我國科技稅收優惠政策涉及13個稅種，其中主要是所得稅，流轉稅方面主要是增值稅和營業稅，形成了以所得稅為主、所得稅與增值稅、營業稅相結合的科技稅收優惠政策體系。有人認為，科技稅收優惠政策“以所得稅為主”與我國的基本稅制結構不協調需要調整。我國長期以來實行的是以流轉稅為主體稅種的稅制結構模式，這樣，“以所得稅為主”的科技稅收優惠政策的作用力度客觀上就受到了這一稅制結構模式的制約。為了更好地發揮科技稅收優惠政策的作用，有人就設想擬通過稅制改革逐步實現由以流轉稅為主向以所得稅為主的稅制結構的“轉型”。筆者認為，無論是從理論還是從實踐方面來看，這一設想都是很難行得通的。因為一個國家的基本稅制結構是受這個國家的經濟發展水平和經濟管理水平所制約的，我國的基本稅制結構不可能只是為了適應科技稅收優惠政策的作用力度而在短時期內發生這種“轉型”的。還有人設想擬通過調整現行科技稅收優惠政策的稅種結構直接實現由以所得稅為主向以增值稅為主的“轉型”。筆者認為，這一設想也是很難行得通的。現行科技稅收優惠政策的稅種結構與基本的稅制結構之間的不“協調”，就客觀性而言這可以說是一種“必然”，沒有必要為了二者的協調而對科技稅收優惠政策的稅種結構進行調整；況且這樣一種調整無論是從理論上說還是從實踐中看都是缺乏依據的。從理論上說，增值稅是一個相對中性的稅種，它的功能主要是組織收入，對資源配置的調節能力是很有限的；與之相比，所得稅尤其是企業所得稅，由于其計稅的基礎是企業的投資凈所得，稅率的高低、扣除項目的寬窄、虧損彌補的方法等都影響著企業的稅負水平，進而影響著企業的投資方向和經營行為，其調節資源配置的功能是很強的。硬要讓增值稅這一中性稅種擔當起資源配置的“重任”而“弱化”所得稅的優勢功能，這顯然是不符合稅制優化基本理論要求的。從實踐中看，目前世界各國實行的支持企業技術創新的稅收優惠政策大多都主要采用所得稅尤其是企業所得稅這一稅種。因此，可以說我國目前這種以所得稅為主的科技稅收優惠政策的稅種結構是應該給予肯定的。
3．逐步實現由以直接優惠為主向以間接優惠為主的模式轉變。從表3可以看出，在我國現行的科技稅收優惠政策中直接優惠占絕對比重62．83％。問題是：直接優惠雖說具有透明度高、激勵性強的特點，但由于受益對象主要是那些已經獲得了技術創新收益的企業。因而對于那些正在進行技術創新的企業來說則可能享受不到這一優惠，只能“望惠興嘆”，這種事后優惠對于引導企業事前進行科研開發和技術改進往往作用不大。目前發達國家大多都主要采用間接優惠方式，我國運用的間接優惠方式較少只占34．19％，這對支持、鼓勵更多的企業開展技術創新有一定的負面影響。間接優惠有利于形成“政府引導市場、市場引導企業”的有效機制，也有利于體現公平原則。我國應該再多一些采用間接優惠方式，如技術開發基金等，并適當加大諸如加速折舊、投資抵免等的優惠力度，逐步實現由以直接優惠為主向以間接優惠為主的轉變。
4．搭建促進企業自主創新的公平的稅收政策平臺。透過表1、表2，我們應該看到，我國現行的稅收制度在促進企業創新方面存在著兩個重大缺陷：一是生產型增值稅重復征稅，使企業不愿更多地購買設備開展技術創新。尤其是高科技企業資本有機構成高、研發活動投入大，但原材料消耗少、增值稅進項抵扣相應就少，這樣就加重了高科技企業的稅收負擔。直接影響高科技企業技術創新的積極性。二是企業所得稅“兩法分立”，對內資企業稅負不公。其中的科技稅收優惠政策尤為不公，如企業所得稅制度的規定是，只對國務院批準的高新技術產業開發區內的高新技術企業減按15％的稅率征收所得稅，對國務院批準的高新技術產業開發區內新辦的高新技術企業自投產年度起免征所得稅2年；而外商投資企業和外國企業所得稅的制度規定則是，只要是生產性的外商投資企業不論是否為高新技術企業也不論是否在國務院批準的高新技術產業開發區內均可從獲利年度起享受“兩免三減半”的優惠。可見。內資企業進行研發、生產是在一種不公平的稅收環境下進行的，外資企業即使不是高新技術企業其所享受的稅收優惠比經過嚴格認定的高新技術內資企業都多。內、外資企業的科技稅收優惠政策顯然沒有建立在一個平臺上。這種對外資企業的“超國民待遇”在加入WTO若干年后仍然享受。無疑會大大減弱對內資企業科技創新的激勵作用，長此以往必然會嚴重阻礙內資企業科技創新的步伐。我國新一輪稅制改革已經開始啟動，增值稅“轉型”和企業所得稅“兩法合并”作為新一輪稅制改革的核心內容早已進入到議事日程之中，但由于受多方面因素的影響制約。這兩項改革遲遲沒能如期進行。
筆者認為，那些影響制約這兩項改革的因素如財政減收的壓力、助推投資過熱的擔憂、既得利益的困擾等最終都是能夠被有效化解的。現階段應加快增值稅轉型改革的進程，應在東北地區試點經驗的基礎上將消費型增值稅政策盡快在全國范圍內推開； 考慮到財政的承受能力，一個比較可行的辦法是分年度按比例抵扣、逐步過渡到位，并盡可能在全行業內推行。企業所得稅“兩法合并”也不能再拖延了，要盡快沖破阻力進入立法議程；合并的原則應使內、外資企業所得稅分別向中間靠攏，統一實行一個中等偏低的比例稅率，可以考慮定在25％左右，對小企業還應制定一個較之更低一些的稅率，同時應統一內、外資企業稅收優惠政策，凡是對外資企業的優惠也應當使內資企業同樣享受，并形成以產業優惠為主、區域優惠為輔的稅收優惠政策新格局。
5．推進企業所得稅優惠政策以“普惠制”逐步取代“特惠制”。透過現行企業所得稅優惠政策規定我們看到的是，以往支持、鼓勵企業技術創新的優惠政策大都是以“特惠制”為特征的。這種“特惠制”主要表現在兩個方面：一是區域“特惠”。企業所得稅優惠政策只對國務院批準的高新技術產業開發區內的企業適用，對大量不在高新技術產業開發區內的企業則無此優惠，這一優惠的一個共同的特點就是以企業的區域身份為基礎，企業的區域身份一旦確定很少作相應調整。這種對高新技術開發區內企業的“特惠制”一方面很容易引導企業發生避稅行為，一些企業為了享受這種“特惠制”往往不擇手段、弄虛作假、想方設法爭“頭銜”，甚至“假注冊”，助長了這些企業的“尋租”行為，一些開發區管理者為追求“政績”，隨意增加入駐企業數目，導致“高新技術產業開發”名不副實，加大了稅收征管的難度；另一方面還造成了同一性質的產業因所處區域的不同而稅負不同的扭曲，在很大程度上挫傷了身在高新技術產業開發區外的企業、甚至很多也是高新技術企業研究開發新技術的積極性，大大局限和弱化了稅收政策手段在促進企業技術創新方面的作用。二是行業“特惠”。現行稅收優惠政策主要針對的是軟件、集成電路和醫藥等行業，而對其它高科技行業的優惠政策相對很少，如企業所得稅規定對這三個行業的廣告費可允許其按銷售收入的8％在稅前扣除，而其它高科技行業則仍與傳統行業一樣只能按銷售收入的2％扣除。這種對某些高科技行業實行的“特惠制”顯然不利于其它高科技行業爭相開發新技術的良好局面的形成。整合的思路是，逐步推進“普惠制”以取代“特惠制”。所謂“普惠制”說的是，支持、鼓勵企業創新的科技稅收優惠政策不應定位在企業的所在區域上，也不應定位在企業的所屬行業上，而應定位在企業所從事的項目上，只要企業所從事的項目符合創新要求，不論其是否在高新技術產業開發區，是否是高新技術企業，也不論其所屬哪一個行業都可享受統一的科技稅收優惠待遇。
6．構建以企業研發活動為核心的科技稅收優惠政策體系。科技稅收優惠政策的作用在于促進科學技術在各個創新主體之間的流動，促進科學技術的生產、應用和傳播，政策的作用點涉及到科學技術流動的各個環節。從表4可以看出，我國現行的科技稅收優惠政策主要作用在支持企業創新的生產投入和成果轉化應用方面，稅收政策主要偏重于對已經形成科技實力的高新技術企業以及已經享有科研成果的技術性收入給予優惠，而對企業創新最需要支持、也是處境最為艱難的研發過程則缺乏有力的稅收支持。大部分高科技企業在創業初期基本上都沒有利潤，享受不到企業所得稅減免優惠，待幾年后科技創新成果的產業化實現了經濟效益、有了利潤時，又大都過了優惠期，結果造成一些企業實際上享受不到稅收優惠。現今西方國家的科技稅收優惠政策大都重點作用在企業創新的研發階段，形成了以研發為核心的科技稅收優惠政策體系。我國也應適時調整科技稅收優惠政策結構，逐步加大對企業創新研發活動的支持力度，突出研發優惠在整個科技稅收優惠政策體系中的核心地位。
(二)
在與現行的科技稅收優惠政策“對接”的基礎上。重點是要制定出一套完全符合企業自主創新要求的稅收優惠政策。
這可以說是一項十分龐大的社會系統工程，不可能一蹴而就，需要從方方面面進行開發、建設。首先應從基礎工程開始，這一基礎工程就是制定《支持企業自主創新基本法》，其中在基本法中應明確規定優惠的對象、目標、原則、方式、措施、范圍以及審批程序等，以使國家運用稅收政策手段支持企業自主創新有法可依。同美國、日本、韓國等一些發達國家相比，我國企業自主創新的能力很弱，相差十分懸殊，當務之急就是要通過法律手段大力支持企業自主創新。然后根據基本法的要求制定支持企業自主創新的稅收優惠政策。其基本思路是：在進一步落實國家關于促進企業技術創新、加速科技成果轉化以及設備更新等各項稅收優惠政策的基礎上，積極支持和鼓勵企業開發新產品、新工藝和新技術，加大企業研究開發投入的稅前扣除等優惠政策的力度，結合企業所得稅和企業財務制度改革，鼓勵企業建立技術研究開發專項資金制度，允許企業研究開發的儀器設備加速折舊，支持企業購買先進科研儀器和設備等。
同時還應在全面貫徹落實《中小企業促進法》的基礎上制定扶持中小企業自主創新的稅收優惠政策。同大企業相比，中小企業是承受創新風險能力較弱的企業群體，但也是很富有創新活力的企業群體。因為中小企業內外信息易于溝通、適應市場、用戶需求變化能力很強；組織結構簡單、管理跨度較小、決策層次少且決策效率高，在強大的外部競爭壓力下容易接受創新；同時中小企業沒有大企業的規模和壟斷優勢，它們生存發展最好的途徑就是進行技術創新、推出新產品，中小企業創新的內在動力和熱情會促使尚停留在大學或科研所的科技成果及時轉化為現實的生產力。中小企業是我國國民經濟健康發展的重要基礎，也是社會穩定的重要保證。1994年稅制改革國家在稅收政策上給予了中小企業一定的扶持，但是隨著中小企業在國民經濟和社會發展中地位的不斷提升，原有稅收優惠政策一方面顯露出扶持的力度不夠，另一方面在某些方面也顯露出不完善，因此，首先需要對扶持中小企業發展的現行稅收優惠政策進行調整。例如，增值稅小規模納稅人的認定標準。小規模納稅人由于不具備一般納稅人申請購買增值稅專用發票的資格，因而也就不能向需要增值稅專用發票抵扣的一般納稅人銷售貨物；如果銷售貨物也只能在經縣(市)國稅局批準的情況下由稅務所為其代開專用發票。這就使得小規模企業的經營范圍在很大程度上受到了限制。因此，應該重新修訂小規模納稅人的認定標準：只要企業經營場所固定、財務制度健全、能準確提供會計核算資料就應該被認定為一般納稅人。再如，企業所得稅對中小企業實行的低稅率。由于實行的是18％和27％的兩檔稅率，盡管是比例稅率。但也具有了全額累進的色彩，使得兩檔稅率臨界點附近的稅負增長過快，引起局部稅負不合理，在很大程度上抵消了低稅率的優惠作用。應該在“兩法合并”稅率調整的基礎上將現行的三檔“全額累進稅率”改為三檔超額累進稅率，這樣就不會妨礙中小企業利潤在臨界點附近的增長及企業規模的擴大。其次就是加大扶持的力度，制定支持、鼓勵中小企業自主創新的稅收優惠政策。以美國為首的西方發達國家歷來都非常重視運用稅收政策手段支持、鼓勵中小企業創新發展，美國對中小企業一直都實行著一套特殊的科技稅收優惠政策，如為鼓勵企業進行研究開發允許企業符合條件的研發費用按一定比例抵免稅收，對企業實行加速折舊，地方政府對新辦的高科技中小企業減免地方稅收，對由美國小企業管理局(Small BusinessAdministration)頒發執照專門從事風險投資的民營公司允許其向SBA申請軟貸款，這一貸款還可享受特殊稅收優惠待遇；法國1983年制定的《技術開發投資稅收優惠制度》規定當年R
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